Inversión del sujeto pasivo en las entregas de inmuebles grabadas con garantía hipotecaria

El año pasado la dirección general de tributo emitió dos consultas tributarias vinculantes V1415-13 y V1416-13, en las que precisaba el ámbito de aplicación, subjetivo y objetivo, del nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en las entregas de inmuebles en ejecución de garantía y operaciones asimiladas, introducido por la Ley 7/2012, de 29 de octubre.

De acuerdo con esas consultas resultará de aplicación el mecanismo de la inversión del sujeto pasivo, en virtud de lo dispuesto en el art. 84.uno.2º.e) tercer guión LIVA,  cuando se reúnan los siguientes requisitos:

  1. a)     Un requisito subjetivo: El destinatario de las operaciones sujetas al impuesto debe actuar con la condición de empresario o profesional.
  1. b)    Tres requisitos objetivos:

1 – Las operaciones deben tener la naturaleza jurídica de entregas y tener por objeto un bien inmueble afectado en garantía del cumplimiento de una obligación principal.

2 –  Deben tratarse de entregas de bienes distintas de las contempladas en los dos primeros supuestos del art 84.uno.2º.e) LIVA.

– Entregas efectuadas como consecuencia de un procedimiento concursal.

– Entregas exentas a que se refieren los apartados 20º y 22º del art 20.Uno LIVA, en las que el transmitente hubiera renunciado a la exención.

3 –  Las entregas deben ser consecuencia de la ejecución de la garantía constituida sobre los bienes inmuebles, si bien la inversión del sujeto pasivo también se producirá en los casos de transmisión de inmuebles otorgados en garantía a cambio de la extinción total o parcial de la deuda garantizada o de la obligación de extinguir tal deuda a cargo del adquirente. Es decir,

– Entregas de inmuebles  en ejecución de la garantía constituida sobre los mismos, en vía judicial o extrajudicial.

La garantía puede haberse otorgado con anterioridad al inicio del proceso ejecutivo (por ejemplo, hipoteca) o constituirse durante el mismo a solicitud del ejecutante, para garantizar el buen fin de la ejecución (por ejemplo, anotación preventiva de embargo).

– Entregas de inmuebles a cambio de la extinción total o parcial de la deuda  garantizada.

Incluye:

  • Dación en pago con extinción total o parcial de la deuda.
  • Entrega de un inmueble dado en garantía subrogándose el adquirente en la posición del antiguo deudor.
  • Entrega de un inmueble dado en garantía mediante el pago de una contraprestación que se vincula a la extinción de la deuda.

– Entregas de inmuebles a cambio de la obligación de extinguir la deuda garantizada por el adquirente.

El adquirente se obliga a extinguir la deuda garantizada, bien porque asume dicho compromiso de forma expresa, bien porque descuenta el importe de la deuda garantizada del precio de la entrega o retiene su importe, o bien porque, si paga todo el precio de la operación, tal pago del precio se entiende realizado con el acuerdo tácito de que el transmitente lo destine a extinguir la deuda garantizada.

En estos dos últimos casos, no es necesario que se incurra en incumplimiento de la obligación principal garantizada, no obstante, tales operaciones tienen por objeto evitar la ejecución de la garantía ante las dificultades financieras por las que atraviesa el deudor.

Lo sorprendente de estas consultas es la forma en la cuál extienden los efectos de la inversión del sujeto pasivo a cualquier transmisión de bienes inmuebles sujetas a IVA y en aquellos casos en los cuales tales inmueble están grabados con una garantía hipotecaria, por cuanto a juicio del que suscribe, la DGT se han extralimitado respecto de la finalidad última de ese cambio normativo y que figura en la exposición de motivos de la Ley 7/2012 de 29 de Octubre, que se resume en la prevención del fraude fiscal.

Según lo visto, cualquier promotora o constructora (por ejemplo) que venda sus promociones (grabadas con hipoteca) a otra entidad mercantil, no podrá utilizar el IVA a compensar soportado por toda su actividad a la hora de transmitir dichos inmuebles, al no ser sujeto pasivo, sino que deberá de solicitar la devolución a la AEAT, claro está que hacienda afilará los sables para que esta devolución no prospere, y aquí es donde yo veo el problema, pues a efectos prácticos no es lo mismo compensar IVA Repercutidos con IVA soportado, que solicitar la devolución del IVA.

¿ Su empresa es una Pyme?..¿Seguro?

Según una la sentencia del Tribunal Supremo (21 de junio de 2013), para que una empresa tenga la categoría de empresa de reducida dimensión ó pequeña y mediana empresa (PYME), y pueda beneficiarse de los incentivos existentes en el Impuesto sobre Sociedades (tipos impositivos reducidos y deducciones), se precisa que la sociedad ejerza una actividad empresarial, aún cuando el volumen de ingresos obtenidos en el ejercicio sea inferior a 10.000.000 euros, requisito básico para que una sociedad tenga dicha categoría.

Esta circunstancia tiene grandes implicaciones, pues las denominadas sociedades de mera tenencia, entre las que se incluirían las dedicadas al arrendamiento de inmuebles y que no dispongan de persona contratado a jornada completa, pues las mismas, y según esta tesis no efectúa actividad empresarial alguna y no deben considerarse Pyme, por lo que tributarían al tipo fijo del 30%, circunstancias que muchos asesores desconocen.

 Según la Ley del impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el alquiler de inmuebles se efectúa como una actividad económica si dispone de una persona contratada a jornada completa, y de un local efectos donde se desarrolle tal actividad, este criterio es el que también sería aplicable a los efectos del impuesto sobre sociedades.

 Resulta totalmente sorprendente que el Tribunal Supremo haya llegado a esta conclusión, adoptando como propio el criterio mantenido por la Agencia Tributaria, cuando existían resoluciones de Tribunales Económicos Administrativos que adoptaron la tesis contraria, entre otros, TEAR Valencia (22/11/2011) ó TEAR Galicia (15/12/2011)

 Uno de los principales motivos, para estar en desacuerdo con la resolución adoptada por el alto tribunal, parte de la base de que el preámbulo de la propia Ley 35/2006, que derogó el régimen de sociedades patrimoniales vigente desde 2002, establece que la pretensión del legislador, con la supresión del régimen especial de sociedades patrimoniales, fue que dichas sociedades pasen a tributar bajo el régimen general del Impuesto sobre Sociedades sin ninguna especialidad, y menos aún que haya que acudir a una terminología existente en un impuesto aplicable a las personas físicas (I.R.P.F.), no a las entidades mercantiles.