Compra venta de participaciones de sociedad con inmuebles alquilados. ITP o IVA

Hay resoluciones de los tribunales y/o de la dirección general de tributos que pasan desapercibidas para muchos asesores fiscales, y que tienen gran importancia, hoy me gustaría hacer mención a una resolución de la DGT, y del Tribunal Supremo, en relación a la aplicación del artículo 314 de la Ley del Mercado de Valores.

Por norma general, la venta de acciones o participaciones de sociedades está exenta del IVA y de ITP. No obstante, esta regla general tiene una excepción aplicable, esto es, que dicha operación podría estar sujeta al pago de los referidos impuestos, cuando la operación se hubiera efectuado con ánino de elusión del pago de los tributos que hubieran gravado la operación.

Ese pretendida “elusión de pago” podemos dividirla en dos grupos:

1. Aquella en las cual el legislador impone una presunción de ánimo de elusión del pago de impuestos, contra la que no cabe prueba en contrario:

  • Compra venta de participaciones sociales en las que al menos el 50% de los activos de la sociedad no están afectos a una actividad económico o empresarial.

2. Otro tipo de presunciones (no recogidas en la normativa legal) pero que podrían argumentar la inspección de tributos, contras los que si cabría alegar prueba en contrario. Este tipo de presunciones están al “arbitrio” de la administración. Lo más importante a destacar aquí, es que es la administración tributaria es quien debe probar que existe ánimo de elusión del pago del impuesto con esa operación llevada a cabo.

Según mi experiencia profesional, son dos los supuestos más habituales que se plantean cuando hablamos de la posible aplicación del artículo 314 de la ley del mercado de valores:

a) ¿Cómo se determina la base imponible del impuesto (IVA-ITP) en caso de ser aplicable la excepción recogida en el artículo 314 LMV, cuando un titular adquiere más del 50% de las participaciones de una sociedad?

Para responder esa cuestión, traemos a colación la contestación dada por el Tribunal Supremo, en su sentencia de fecha 18 de diciembre de 2018, número de resolución 1794/2018:

Y la respuesta ha de ser la de que -a partir del 1 de diciembre de 2006, fecha de entrada en vigor de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre-, la base imponible de tales operaciones -conforme disponía el artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores y dispone ahora el artículo 314 del texto refundido de esa mima ley- ha de fijarse en función del porcentaje total de participación que se pasa a disfrutar en el momento en que se obtiene el control de la sociedad cuyo capital se adquiere, con independencia de que con anterioridad a ese momento el adquirente tuviera ya la propiedad de parte de esas participaciones o acciones de la entidad.”

Debemos recordar, que la base imponible del impuesto en estos casos, se determina en función del valor de mercando de los activos, no del valor contable.

b) Si una sociedad es titular de inmuebles arrendados (que suponen más del 50% de valor de los activos de una sociedad) (de forma continuada en el tiempo), y dicha mercantil NO dispone de personal empleado para la gestión de dicho alquiler, ¿sería de aplicación la excepción recogida en el artículo 314 LMV (elusión fiscal) o dicha transmisión de participaciones estaría exenta de IVA e ITP?

La afección de inmuebles a una actividad económica, difiere en el caso de que hablemos del impuesto sobre la renta de las personas fisicas (I.R.P.F) o del Impuesto sobre Sociedades:

  • Si quien alquila es una persona física, la LIRPF exige que dicha persona disponga de un local exclusivo para realizar esa gestión de alquiler, y una persona contratada a jornada completa.
  • Si quien alquila es una sociedad mercantil, la LIS, exige que la sociedad disponga de una persona contratada a jornada completa.

 

Bajo esas premisas, podríamos llegar a pensar que en la compra venta de participaciones sociales de una sociedad mercantil con inmuebles “arrendados” sería preceptivo que dicha compañía tuviera al menos un empleado a jornada completa, para “justificar” que dichos inmuebles están afectos a una actividad económica, no siéndole de aplicación la excepción recogida en el artículo 314 LMV.

Esa conclusión, que ya anticipamos sería “errónea”, se debe a que para la aplicación de la excepción recogida en el artículo 314 LMV, se habría tomado en cuenta la normativa de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

Sin embargo,  esa apreciación no sería del todo correcta, por cuanto la normativa que habría que tomar como referencia no es ni la LIRPF, ni la LIS, sino la ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, según recoge diversas consultas de la DGT, entre ellas la Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2470-17 de 03 de Octubre de 2017.

Según dicha consulta tributaria, para determinar si los inmuebles se encuentran afectos a una actividad empresarial, no deberá acudirse a la normativa del IRPF, sino a la del IVA. Y según la normativa de IVA (artículo 5.UNO.c LIVA ), los inmuebles alquilados se consideran afectos por el simple hecho de estarlo (tanto si se alquilan como vivienda como si se alquilan como local), con independencia de que exista o no un trabajador que gestione la actividad.

En definitiva, según nuestro leal saber, la compra venta de participaciones de sociedades con inmuebles alquilados de forma recurrente y continua en el tiempo , aún sin disponer de persona empleado, no pagaría impuestos (I.T.P, A,JD, IVA), siempre y cuando la operación no se hubiera planteado con una intención clara y fraudulenta para pagar menos impuesto.

¿ Qué podría entender por ánimo de elusión del impuesto?. Para dar respuesta a ello, y dado que la casuística puede ser muy variada, podríamos explicarlo con el siguiente ejemplo :

  • Aquella situación en la cual una entidad mercantil, pocos meses antes de vender las participaciones de una entidad mercantil con inmuebles, que nunca han estado alquilados previamente, los arriende. Y que dichos arriendos hayan sido establecidos con personas vinculadas con la sociedad, socios o administradores.

Gustavo Adolfo Murillo González.

Abogado y Economista.